Інституційне обґрунтування: відповідність податків класичним економічним дефініціям

Інституційне обґрунтування у межах цього дослідження спрямоване на перевірку того, наскільки фактична робота податкових механізмів відповідає їх класичному економічному змісту. Йдеться не про формальну юридичну назву податку і не про те, як він описаний у законодавстві, а про глибше питання: що саме фактично оподатковується, хто фактично несе податкове навантаження, через яку базу формується податкове зобов’язання і наскільки ця база відповідає економічній природі відповідного податку.

Такий аналіз є важливим, тому що податок може зберігати класичну назву, але в реальному господарському обороті функціонувати інакше. Податок на додану вартість може в окремих ситуаціях набувати ознак податку на витрати. Податок на прибуток може у спеціальних режимах або практичних конструкціях віддалятися від оподаткування саме прибутку. Непрямий податок може ставати ліквіднісним або витратним чинником для бізнесу, якщо не працює механізм компенсації через податковий кредит. Саме такі розриви між класичною дефініцією і фактичним функціонуванням у цьому дослідженні розглядаються як інституційні викривлення.

Мета цього підрозділу полягає не в тому, щоб довести “поганість” окремого податку. Податки, які мають інституційні викривлення, можуть виконувати фіскальну функцію і забезпечувати значні бюджетні надходження. Проблема полягає в іншому: чим більше податковий механізм відходить від своєї класичної економічної дефініції, тим більше він потребує проміжних конструкцій, винятків, коригувань, адміністративних процедур і ручного трактування. Це збільшує складність системи, знижує прозорість податкової бази та створює простір для спорів між платником і державою. У матеріалах Б2-9/1 така логіка прямо визначена як прикладний метод виявлення інституційних викривлень, який перевіряє, чи відповідає фактична робота податку його класичному економічному змісту.

У межах дисертаційного дослідження було сформовано двокритеріальний інституційний підхід до ідентифікації об’єктивних, суб’єктивних та суб’єктивно-об’єктивних податкових механізмів. Його сутність полягає в оцінюванні податкового механізму за двома ключовими ознаками: відповідністю класичній економічній дефініції податку та рівнем ускладнення його адміністрування. Такий підхід дозволяє не обмежуватися загальним юридичним описом податку, а оцінювати, наскільки його практична робота зберігає економічну логіку, закладену в самій назві та класичній дефініції податкового механізму.

Класична економічна дефініція податку виконує роль базового орієнтира. Якщо податок називається податком на прибуток, його базовим економічним змістом має бути оподаткування прибутку як фінансового результату. Якщо податок називається податком на додану вартість, його економічна логіка має бути пов’язана саме з доданою вартістю, а не з валовими витратами, імпортними витратами або некредитованими елементами ціни. Якщо податок є акцизом, його функція полягає в спеціальному оподаткуванні окремих товарних груп, а не в універсальному адмініструванні всього комерційного обороту. Якщо податок з продажів прив’язаний до реалізації товару або послуги, його економічна база є більш прямою, оскільки податкове зобов’язання виникає з факту продажу.

Для інституційної перевірки важливо не лише назвати юридичну базу податку, а й поставити кілька послідовних питань:

Найбільш показовими для такого аналізу є ПДВ і податок на прибуток. У теорії ці механізми мають сильне обґрунтування. ПДВ подається як нейтральний податок на кінцеве споживання, що адмініструється через механізм податкового кредиту. Податок на прибуток подається як податок на результат підприємницької діяльності. Проте в практичному застосуванні обидва механізми залежать від великої кількості проміжних елементів: витрат, фінансового результату, податкового кредиту, бюджетного відшкодування, коригувань, звільнених операцій, різних ставок, статусу контрагентів, спеціальних режимів, адміністративної практики та можливості перенесення податкового навантаження в ціну.

У випадку ПДВ одним із найбільш показових дефініційних викривлень є оподаткування імпортних витрат замість доданої вартості. При імпорті товару податкове зобов’язання може виникати на стадії, коли імпортер ще не створив власної доданої вартості в межах національної економіки. У такому випадку податок за своєю економічною дією наближається не до податку на додану вартість, а до податку на витрати, пов’язані з ввезенням товару. Особливо виразним це викривлення стає тоді, коли імпортер або покупець не має права на податковий кредит і сплачений ПДВ остаточно включається до вартості товару.

Другим важливим прикладом є втрата нейтральності ПДВ у змішаному середовищі платників і неплатників. Якщо неплатник ПДВ купує товар із ПДВ або сплачує ПДВ при імпорті, він не має права на податковий кредит. Для нього сплачений податок стає витратою. Надалі ця витрата може входити до ціни реалізації, а на наступних етапах знову потрапляти до бази для подальшого нарахування податку. Формально ПДВ залишається податком на додану вартість, але економічно в окремих ланцюгах він може ставати витратним або ліквіднісним чинником для бізнесу.

Третій блок інституційних викривлень ПДВ пов’язаний з адміністративною складністю. Податковий кредит, бюджетне відшкодування, реєстрація податкових накладних, різні ставки, звільнені операції, операції поза об’єктом оподаткування, оцінка звичайних цін, блокування накладних і перевірка правомірності операцій створюють велику кількість точок, у яких податок перестає бути простою фіскальною надбавкою до економічної операції. Він перетворюється на складний інституційний механізм, результат якого залежить не лише від самої операції, а й від того, як ця операція буде прийнята, класифікована, зареєстрована або оспорена системою адміністрування.

Податок на прибуток має іншу природу викривлення. Його класична дефініція пов’язана з оподаткуванням прибутку як фінансового результату. Проте на практиці фінансовий результат є похідною величиною, яка залежить від доходів, витрат, амортизації, резервів, облікової політики, податкових коригувань, трансфертного ціноутворення, спеціальних правил і галузевих режимів. У результаті податкова база не є первинним економічним фактом. Вона є результатом розрахунку, який формується після завершення господарських операцій і може істотно змінюватися залежно від застосованих правил.

Показовим є також те, що в окремих спеціальних режимах або секторах податок на прибуток може частково підмінюватися оподаткуванням доходу, валового обороту або інших грошових потоків. У таких випадках класична дефініція податку на прибуток розмивається: формально мова може йти про прибуткову логіку, але фактично оподатковується інший економічний показник. Саме тому податок на прибуток є одним із найменш прямих механізмів з погляду зв’язку між реальною господарською операцією та сумою податкового зобов’язання.

Натомість податки з більш прямою базою демонструють меншу кількість дефініційних та інституційних відхилень. Податок на доходи фізичних осіб у базовій логіці прив’язаний до доходу фізичної особи. ЄСВ — до фонду оплати праці або соціально значущого доходу. Акциз — до спеціальних підакцизних товарних груп. Податок з продажів — до факту реалізації товару або послуги. Це не означає, що такі податки не мають недоліків або не можуть бути адмініструвані погано. Але їхня економічна база є більш прямою, простішою для ідентифікації та менш залежною від складних проміжних розрахунків. Цей висновок сформульований як результат інституційної перевірки: ПДВ і податок на прибуток мають більше ознак дефініційного та інституційного викривлення, тоді як податки з прямою базою мають нижчу кількість таких викривлень.

Узагальнено це можна подати так:

Ця інституційна перевірка має пряме значення для концепту «Податки на долонях». Вона показує, що проблема сучасної податкової системи полягає не лише в рівні ставок, а в характері податкової бази. Якщо база є похідною, складною, адміністративно залежною або відірваною від первинної господарської операції, така система потребує дедалі більшої кількості правил, винятків і контрольних процедур. Якщо ж база прив’язана до фактичного економічного обміну, її легше цифрово зафіксувати, алгоритмічно перевірити і прозоро адмініструвати.

Саме тому в межах цього дослідження інституційне обґрунтування не є другорядним або суто теоретичним етапом. Воно пояснює, чому концепт не пропонує просто зменшити ставку ПДВ, змінити ставку податку на прибуток або додати нові пільги. Такі рішення залишали б незмінною саму конструкцію похідної та складної бази. Натомість концепт пропонує перенести центр податкового обліку ближче до первинного економічного факту — фактичної господарської операції, руху товару, руху коштів і цифрової фіксації економічного обміну.

Для поглибленого перегляду цього блоку доцільно передбачити два окремі матеріали: Найбільш показові інституційні викривлення основних комерційних податків та Узагальнююча кількісна таблиця інституційних викривлень.

Перший матеріал має деталізувати приклади викривлень ПДВ і податку на прибуток, а другий — показати їх зведену кількісну концентрацію порівняно з податками, що мають більш пряму базу. Саме така структура дозволяє поєднати якісний інституційний аналіз із більш формалізованим порівнянням податкових механізмів.

Отже, інституційне обґрунтування підтверджує одну з ключових логічних передумов концепту: податкова система має оцінюватися не лише за сумою надходжень або популярністю окремого механізму в міжнародній практиці, а за тим, наскільки прямо, прозоро і формалізовано податкове зобов’язання пов’язане з реальною економічною базою. Якщо податок зберігає назву, але фактично працює через іншу економічну логіку, такий розрив створює інституційне викривлення. Саме подолання таких викривлень є одним із підґрунтів переходу до торгово-операційної моделі, у якій податковий результат має виникати з фактичного економічного обміну, а не з багаторівневої системи похідних розрахунків, коригувань і адміністративних рішень.

Найбільш показові інституційні викривлення основних комерційних податків

Узагальнююча кількісна таблиця інституційних викривлень